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Ayudas recibidas en 2020 por COVID-19: ¿Qué ocurre si no se cumplen los requisitos y se obliga a su devolución?

20 de Mayo / Noticia sobre ayudas por Reguera


Las ayudas en materia económica promovidas tanto por el Estado como por las CCAA para paliar los efectos negativos derivados de los cierres ocasionados para hacer frente al COVID-19, en lo que respecta al horario comercial como de la actividad en su conjunto, han llevado a que muchos autónomos hayan solicitado y percibido ayudas durante el ejercicio 2020 que deben consignar en la declaración de la Renta de este año.

La práctica totalidad de las ayudas mencionadas se determinaban conforme a criterios o requisitos que, por su urgencia y necesidad, venían a determinarse con posterioridad a la concesión de la ayuda lo que, en no pocas ocasiones, determinaba que se emplease, como forma de resarcimiento a la Administración en el incumplimiento de los requisitos, la devolución de las ayudas.

Ahora bien, la pregunta que sigue es: ¿cómo tributan tanto la percepción de las ayudas como la devolución que de ellas se solicite por incumplimiento de los requisitos?

Tributación de las ayudas y subvenciones por COVID-19

Para hablar de su tributación debemos estar a la naturaleza del gasto subvencionable o finalidad de la ayuda percibida así como el método de estimación del rendimiento neto que rija la actividad del autónomo. En este artículo nos centraremos en los autónomos que calculan su rendimiento a través del método de estimación directa.

Así, lo primero a tener en cuenta es que los autónomos que apliquen el método de estimación directa llevarán a cabo el cálculo de su rendimiento neto siguiendo las normas establecidas en el Impuesto sobre Sociedades tal y como determina el artículo 27.1 de la Ley del IRPF. La Ley del Impuesto sobre Sociedades nos remite al artículo 25 y siguientes del Código de Comercio y este, por extensión, al Plan General Contable.

Una vez tenemos esto claro, que las subvenciones y ayudas se consignarán al resultado del ejercicio conforme a la normativa contable, veamos cómo se regulan allí y cómo han de imputarse al resultado de la actividad económica del autónomo en el IRPF.


En concreto, la Norma 18ª de registro y valoración del PGC dispone lo siguiente:

 

"18.ª Subvenciones, donaciones y legados recibidos

1. Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios o propietarios

1.1. Reconocimiento

Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables se contabilizarán inicialmente, con carácter general, como ingresos directamente imputados al patrimonio neto y se reconocerán en la cuenta de pérdidas y ganancias como ingresos sobre una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la subvención, donación o legado, de acuerdo con los criterios que se detallan en el apartado 1.3 de esta norma.

Las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de reintegrables se registrarán como pasivos de la empresa hasta que adquieran la condición de no reintegrables. A estos efectos, se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión de la subvención, donación o legado a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención, donación o legado.

1.2. Valoración

Las subvenciones, donaciones y legados de carácter monetario se valorarán por el valor razonable del importe concedido, y las de carácter no monetario o en especie se valorarán por el valor razonable del bien recibido, referenciados ambos valores al momento de su reconocimiento.

1.3. Criterios de imputación a resultados

La imputación a resultados de las subvenciones, donaciones y legados que tengan el carácter de no reintegrables se efectuará atendiendo a su finalidad.

En este sentido, el criterio de imputación a resultados de una subvención, donación o legado de carácter monetario deberá ser el mismo que el aplicado a otra subvención, donación o legado recibido en especie, cuando se refieran a la adquisición del mismo tipo de activo o a la cancelación del mismo tipo de pasivo.

A efectos de su imputación en la cuenta de pérdidas y ganancias, habrá que distinguir entre los siguientes tipos de subvenciones, donaciones y legados:

a) Cuando se concedan para asegurar una rentabilidad mínima o compensar los déficit de explotación: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se concedan, salvo si se destinan a financiar déficit de explotación de ejercicios futuros, en cuyo caso se imputarán en dichos ejercicios.

b) Cuando se concedan para financiar gastos específicos: se imputarán como ingresos en el mismo ejercicio en el que se devenguen los gastos que estén financiando.

c) Cuando se concedan para adquirir activos o cancelar pasivos, se pueden distinguir los siguientes casos:

– Activos del inmovilizado intangible, material e inversiones inmobiliarias: se imputarán como ingresos del ejercicio en proporción a la dotación a la amortización efectuada en ese periodo para los citados elementos o, en su caso, cuando se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

– Existencias que no se obtengan como consecuencia de un rappel comercial: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

– Activos financieros: se imputarán como ingresos del ejercicio en el que se produzca su enajenación, corrección valorativa por deterioro o baja en balance.

– Cancelación de deudas: se imputarán como ingresos del ejercicio en que se produzca dicha cancelación, salvo cuando se otorguen en relación con una financiación específica, en cuyo caso la imputación se realizará en función del elemento financiado.

d) Los importes monetarios que se reciban sin asignación a una finalidad específica se imputarán como ingresos del ejercicio en que se reconozcan. 

Se considerarán en todo caso de naturaleza irreversible las correcciones valorativas por deterioro de los elementos en la parte en que éstos hayan sido financiados gratuitamente".

 En el caso de que las ayudas percibidas hayan sido para la compensación de las pérdidas por las restricciones impuestas derivadas del COVID-19, como es el caso, caerían dentro de la categoría de "ayudas que se concedan para asegurar una rentabilidad mínima o compensar los déficit de explotación". De esta manera, siguiendo la literalidad de la norma contable deberán integrarse en la base imponible general, como ingreso de la actividad económica, la totalidad de la ayuda cuando esta hubiese sido CONCEDIDA en el período impositivo objeto de imposición, en este caso, el año 2020. Si la ayuda fue concedida con posterioridad al 31 de diciembre del año 2020, a pesar de hacer referencia a situaciones acaecidas en el año 2020, se imputarán al período impositivo 2021.



Ya entrando en la materia particular de las ayudas, subvenciones y demás cuestiones relativas al COVID-19:


  • Las ayudas al cese de actividad tributarán, como vendría haciendo el propio cese de actividad del autónomo -paro del autónomo-, como rendimientos del trabajo. Especial mención hay que hacer al hecho de que los primeros 2.000 euros están exentos de tributación por aplicación de lo establecido en el artículo 19.2.f) de la LIRPF

  • En el caso de que se hayan producido la devolución de las cuotas de autónomos, si estas se imputaron al resultado del ejercicio deberá consignarse el ingreso correspondiente a la devolución. De no haber reconocido el gasto, no habrá que realizar ninguna acción.

  • Las ayudas y subvenciones concedidas por las CC.AA., principalmente, o por cualquier otro ente público a la actividad, como rendimientos de la actividad económica.

Tributación de la devolución de las ayudas y subvenciones por COVID-19

Ahora bien, una vez queda clara la tributación de las mencionadas ayudas y subvenciones: ¿qué ocurre cuando se determina la devolución de la ayuda por incumplimiento de los requisitos que dieron derecho a su percepción?

Pues bien, a la hora de hablar de la inclusión o no de dichas cantidades en la declaración de la renta debemos estar a la fecha de notificación de la obligación de devolver las cantidades correspondientes a las ayudas y subvenciones percibidas. Si la notificación se realiza en el propio ejercicio en el que se concede la ayuda o subvención, la incidencia en el Impuesto será nula ya que se estará minorando la base imponible en la misma cantidad en la que se aumentó en el momento en que se llevó a cabo el registro de la ayuda o subvención concedida.

En caso de que la notificación que obligue a su devolución se reciba con posterioridad a la finalización del período impositivo en que esta fue concedida, se llevará a cabo la rectificación de la autoliquidación presentada por ser esta contraria a los intereses del obligado tributario, eliminando los importes declarados como inválidos y solicitando el reintegro de la cantidad correspondiente por ingresos indebidos.

Además, debemos tener presente que si la declaración de la renta 2020 aún no ha sido presentada, ante la previsión de que se lleve a cabo el acuerdo para devolución de las ayudas y subvenciones, a fin de evitar unos mayores costes directos e indirectos para el autónomo, se puede esperar a presentar la declaración hasta agotar el plazo máximo y así poder excluir de dicha declaración las cantidades que se vayan a devolver. De esta manera evitaríamos tener que presentar una solicitud de rectificación de la autoliquidación con posterioridad a su presentación.

Sobre esta cuestión se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en su reciente Consulta Vinculante (V0755-21), de 30 de marzo de 2021, al disponer lo siguiente:

"Bajo su consideración como rendimientos del trabajo, desde la perspectiva fiscal, la anulación de los actos administrativos que establecían el derecho a percibir un determinado importe, en cuanto comporta devolver el estado de las cosas a su situación inicial mediante la obligación de reintegrar el importe percibido, conlleva que la restitución no tenga su incidencia en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período en que se acuerde el reintegro de la cantidad percibida, sino que tal incidencia tenga lugar en las liquidaciones del Impuesto correspondiente a los ejercicios en que se hubiera declarado, en su caso, la percepción de dicho pago anulado, instando a tal efecto la rectificación de la autoliquidaciones correspondientes a los ejercicios en que hubiesen declarado los importes declarados inválidos, tal como establece el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).

En el presente supuesto, al no haberse declarado aún la percepción de los referidos importes, por haberse efectuado su cobro en el ejercicio 2020, pendiente de declaración, no procederá realizar ninguna actuación en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no procediendo su reflejo en la declaración correspondiente al ejercicio 2020 una vez declarados inválidos por la administración pagadora, al no tener la naturaleza de renta de conformidad con el artículo 6 de la Ley del Impuesto".



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